TÓPICOS BÁSICOS DE DERECHO FISCAL ( 2DA PARTE ) PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES EN MATERIA FISCAL.

Siguiendo con la temática del artículo anterior, resulta elemental que toda persona relacionada con la materia fiscal, ya sea un contador, un abogado e inclusive los propios empresarios, conozcan los derechos fundamentales que tienen como individuos y como contribuyentes, conozcan todos aquellos principios jurídicos básicos que regulan al Derecho Fiscal, que cuenten con elementos para poder defenderse en caso de que una autoridad vulnere estos derechos fundamentales, que sepan identificar cuando una autoridad violenta dichas garantías, situación que nos lleva a hacer un análisis de los principales principios y  garantías establecidos en nuestra Constitución Política, relacionados a la materia fiscal.

Partiendo de la premisa de que nuestra Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, es la Ley Suprema, es decir que ninguna ley o tratado estará por encima de ella, es indudable que dicha jerarquía en materia fiscal no es diversa,  toda vez que representa la Ley con mayor jerarquía en la materia, desprendiéndose entonces, un principio básico contenido en el artículo 133 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, conocido como principio de Supremacía.

“ARTICULO 133. ESTA CONSTITUCION, LAS LEYES DEL CONGRESO DE LA UNION QUE EMANEN DE ELLA Y TODOS LOS TRATADOS QUE ESTEN DE ACUERDO CON LA MISMA, CELEBRADOS Y QUE SE CELEBREN POR EL PRESIDENTE DE LA REPUBLICA, CON APROBACION DEL SENADO, SERAN LA LEY SUPREMA DE TODA LA UNION. LOS JUECES DE CADA ESTADO SE ARREGLARAN A DICHA CONSTITUCION, LEYES Y TRATADOS, A PESAR DE LAS DISPOSICIONES EN CONTRARIO QUE PUEDA HABER EN LAS CONSTITUCIONES O LEYES DE LOS ESTADOS”

Como podemos observar el precepto señala como punto primordial que la constitución será ley suprema al igual que las leyes del congreso que emanen de ella y los tratados que estén de acuerdo con la misma, situación que nos esclarece aquella controversia que se ha suscitado por muchos años en la que algunos autores señalan que dentro de la jerarquía de leyes, la constitución y los tratados internacionales están al mismo nivel jerárquico, opinión a la que no me adhiero, en virtud de que el artículo es claro, por un lado no hay duda que las Leyes del congreso al emanar de la constitución son leyes que jerárquicamente están por debajo de ella pero otro punto importante es que los tratados internacionales celebrados por el Presidente de la República con la aprobación del Senado, deben estar de acuerdo con lo que dispone la Constitución es decir, jamás deberán sobrepasar lo regulado por esta o contravenirla, en conclusión es la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos la Ley Suprema de la Nación.

Ahora bien, debemos tomar en cuenta que nuestra Constitución se encuentra compuesta de 2 partes primordialmente: la parte dogmática y la parte orgánica, la primera establece todos aquellos derechos fundamentales que tiene todo individuo dentro de nuestro territorio nacional, así como las obligaciones que pueden tener para con el estado los mexicanos, extranjeros y en sí todo ciudadano que se encuentre en territorio nacional; la segunda parte establece la organización del estado en sus diversos órganos de gobierno. En base a lo anterior comencemos a analizar brevemente los principios constitucionales que rigen a la materia fiscal.

Garantía de Igualdad.

Artículo 1 à En los Estados Unidos Mexicanos, todo individuo gozará de las garantías que otorga esta Constitución, las cuales no podrán suspenderse ni restringirse sino en los casos y condiciones que en ella se establezca.

Este principio de Igualdad establece que todo individuo no importando su condición, nacionalidad, raza, religión, idiosincrasia, gozarán de las garantías individuales establecidas en la Constitución, situación que nos lleva a concluir que dicha garantía se aplica tanto a mexicanos como a extranjeros.

Derecho de petición.

Artículo 8 à Esta garantía le otorga a todo individuo el derecho de hacer peticiones o consultas a las autoridades y establece para las autoridades la obligación de contestar a dichas peticiones. Debiendo ser requisito, el que la petición se realice por escrito, en forma pacífica y respetuosa.

Como mencionábamos, toda petición deberá ir seguida de una respuesta o resolución por parte de la autoridad, la cual no debe exceder en emitirse más allá de 4 meses.

Ante la falta de contestación a la petición o consulta de un particular, por cualquier circunstancia, se configura el silencio administrativo, ante el cual el particular contará con diversos medios de defensa ante la violación de este derecho fundamental.

En materia Fiscal la autoridad deberá resolver las consultas en un periodo de 3 meses de conformidad con el artículo 37 del Código Fiscal de la Federación, ante la falta de contestación por parte de las autoridades fiscales, el contribuyente deberá considerar que negativo el sentido de la respuesta por parte de la autoridad y podrá interponer medios de defensa. A esto se le conoce en materia fiscal como Negativa Ficta.

Garantía de Audiencia

Artículo 14 à Nadie puede ser privado de su libertad, propiedades, posesiones o derechos, sino mediante Juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos, en el que se cumplan las formalidades del procedimiento y conforme a las leyes expedidas con anterioridad al hecho.

En la materia fiscal, debe existir un procedimiento en el que se cumplan las formalidades establecidas en la ley, emitirse una resolución debidamente fundada y motivada y ser debidamente notificada al contribuyente. En este sentido, en cada acto de autoridad de tipo privativo la autoridad tendrá la obligación de darle a conocer de forma oportuna y legal dichas determinaciones al particular, para que este pueda ser escuchado, y tenga oportunidad de alegar, desvirtuar, con el objetivo de dar cabal cumplimiento a este mandato.

Principio de irretroactividad de las Leyes.

Este principio se desprende del artículo 14 constitucional, que establece que a ninguna ley se le dará efectos retroactivos en perjuicio de persona alguna.

Llevando este principio a la materia fiscal, las leyes de dicha rama no pueden aplicarse a hechos anteriores a su entrada en vigor, de tal suerte que su aplicación deberá atenderse al día siguiente de su publicación o a partir de la fecha establecida para su entrada en vigor, concluyendo que debe regular hechos presentes o futuros, jamás deberá afectar o regular hechos pasados en perjuicio de persona alguna. Desprendiendo que en beneficio pudiese darse esa posibilidad.

Ante una violación de este principio procederá el Juicio de Amparo.

Principio de Legalidad de los actos administrativos

Artículo 16 à Nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles y posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito por autoridad competente que funde y motive la razón legal del procedimiento.

En materia fiscal, este principio es trascendental, en virtud de que las autoridades fiscales al practicar una visita domiciliaria, notificar una resolución, entre otros actos administrativos deberán estar por escrito, emitidos por una autoridad que cuente con facultades para hacerlo, así mismo dicha resolución deberá estar debidamente fundada y motivada.

è  Por Motivación entendemos el señalamiento de todas aquellas razones o circunstancias de hecho que originan la emisión de determinado acto, las cuales la autoridad debe dárselas a conocer al contribuyente.

è  Por fundamentación se entiende aquel señalamiento de todos y cada uno de los preceptos legales materias y procedimentales aplicables al caso en concreto, debiendo existir una adecuación entre los hechos, razones o motivos ( motivación ) y los preceptos legales aplicables para que se justifique la hipótesis normativa.

Principios de Proporcionalidad, Equidad y Legalidad Tributaria.

Estos 3 principios se desprenden del artículo 31 Fracción IV el cual establece la obligación de contribuir al gasto público de la Federación, Estado y Minucipios, de la forma proporcional equitativa que disponen las leyes.

Proporcionalidad à Este principio nos indica que los particulares deberán contribuir al gasto público de forma proporcional es decir lo debe de hacer de acuerdo a su riqueza, debe existir congruencia entre el tributo y la capacidad contributiva del individuo, el contribuyente no debe verse afectado con empobrecimiento al pagar una contribución. Debe pagar mas el que mas tiene y pagar menos el que menos tiene.

Equidad à Significa que el impacto de un tributo debe ser el mismo para todas las personas que se ubiquen en la misma situación contributiva, es decir, si realizan los mismos actos deben ser tratados con igualdad, “trato igual a los iguales y desigual a los desiguales”.

Legalidad à Toda contribución, así como sus elementos que la integran deben estar contenidos en la ley. Ninguna autoridad puede actuar más allá de lo que dispone la Ley.

Principio “Non bis in idem “

Establecido en el artículo 23 de nuestra Carta Magna, este principio establece que nadie puede ser juzgado dos veces por el mismo delito, siendo oportuno manifestar que es correcta la aplicación de este principio en materia fiscal, en virtud de que ya existen criterios que establecen que los principios aplicados al derecho penal son de igual manera aplicables para el derecho administrativo sancionador, por lo que dicho principio, sin duda, es aplicable a la materia fiscal.

Como podemos ver, en breve hemos realizado un análisis de las principales disposiciones constitucionales que rigen a la materia fiscal, no siendo óbice a esto, el hecho de que existen otras disposiciones constitucionales que tienen de igual manera trascendencia en la materia fiscal y que más adelante se irán analizando.

TÓPICOS BÁSICOS DE DERECHO FISCAL (PARTE 1)

Sin duda, una herramienta útil que ha sido muy recurrida en los últimos años por profesionistas y empresarios interesados por la materia fiscal lo ha sido la publicación de diversos artículos,  intercambio de información y diversas aportaciones de temas fiscales, que en términos generales ha servido para orientar, asesorar y transmitir conocimiento generalmente de temas relevantes en la materia que en la mayoría de los casos son temas muy recientes y de actualidad en el sistema fiscal mexicano.

Haciendo uso de este valioso recurso, considero que aunado a temas que he abordado con anterioridad es indispensable tocar un tema básico que sin duda hay algunos profesionistas que dominan, pero hay mucha gente que lo desconoce; refiriéndome en este caso a las raíces del Derecho Fiscal, a todas aquellas respuestas a preguntas como : ¿ Por qué pagamos impuestos? , ¿Qué norma jurídica nos obliga a pagarlos?. Cuestiones que surgen y que puedo asegurar que existen profesionistas que saben calcular impuestos, que aplican diversas disposiciones fiscales, sin embargo pueden llegar a ignorar cuestionamientos como los anteriores.

Derivado de esto, es que considero oportuno mencionar algunos conceptos básicos, que le den al lector las nociones de lo que implica el derecho fiscal, que no solo tengamos nociones de las reformas, sino también de saber ¿Quién está facultado para impulsar una nueva reforma? Que no solo dominemos  las nuevas reglas de la resolución miscelánea fiscal recientemente publicada, si no que sepamos ¿Qué es la resolución miscelánea?, ¿Cuál es su fundamento legal? , que los profesionistas de la materia fiscal que saben determinar el ISR, el IVA, el IETU, también sepan definir ¿Qué es un impuesto? ¿ El Derecho Fiscal abarca únicamente a los impuestos? ¿ Es lo mismo el Derecho Financiero, que el Derecho fiscal? O , ¿Es lo mismo el Derecho Fiscal que el Derecho Tributario?. Indudablemente son  temas que pueden llegar a ser muy extensos y que tal vez aquí no terminaríamos de analizarlos, sin embargo, esta aportación va enfocada a explicar de manera concreta y sencilla la respuesta a algunas de estas cuestiones que nos llevan a conocer un poco las raíces de lo que es el Derecho Fiscal.

·         ¿Qué es una Contribución y por qué tenemos la obligación de pagarlas?

Es muy común que cuando surge una duda como esta, la gente la expresa en el sentido de ¿Por qué pagamos impuestos?, haciendo énfasis en que los impuestos son un tipo de contribución, lo que nos lleva a la necesidad de conocer el concepto de contribución, entendiendo por esta como, Toda aportación en dinero o en especie que por disposición expresa de la Ley las personas físicas y las morales están obligadas a dar en favor del Estado con el objetivo primordial de satisfacer el gasto público.

La obligación de contribuir al gasto público la encontramos en el artículo 31 Fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que establece que son obligaciones de los mexicanos contribuir al gasto público de la Federación, Estados, Municipios así como del Distrito Federal, de la manera equitativa y proporcional que dispongan las leyes   de la materia.

De ahí puede surgirnos la cuestión siguiente: ¿ si el artículo 31 Fracción IV es el fundamento constitucional de nuestra obligación a contribuir al gasto público, luego entonces, solo los mexicanos pagamos contribuciones? Y debemos señalar que no es así, no solo los mexicanos pagan contribuciones al estado, también las deben pagar los extranjeros, es decir todas aquella personas que se sitúen en los supuestos previstos por las leyes fiscales.

·         ¿Qué es el Derecho Fiscal?

Una cuestión que sin lugar a dudas es muy común que se presente. Existe una variedad de definiciones que han dado diversos autores para el Derecho Fiscal, personalmente, lo defino de la siguiente forma: Conjunto de normas jurídicas que van a regular las relaciones entre el Estado a través de sus autoridades hacendarias y el particular comúnmente conocido como contribuyente, estableciendo los diversos tipos de contribuciones y demás ingresos provenientes de particulares de los que puede allegarse el Estado, así mismo establece las facultades de las autoridades hacendarias para hacer cumplir las obligaciones fiscales a los contribuyentes, y establece los derechos y obligaciones que tienes los contribuyentes frente al estado, así como las diversas conductas que pueden ser sancionadas ante los incumplimientos de las obligaciones fiscales.  Es decir, en dichas normas jurídicas se va a regular todos los elementos que pueden surgir en dicha relación tributaria que surge entre el particular y el Estado. Señalando de igual manera que el derecho fiscal desde el punto de vista del Derecho Financiero se considera como aquella fase de la actividad financiera del estado tendiente a la obtención de recursos los cuales posteriormente serán destinados a satisfacer el gasto público.

Así mismo debemos hacer mención de la diferencia que existe entre el derecho Fiscal y el Derecho Tributario, puesto que puede confundirse uno del otro, desde mi punto de vista el Derecho Tributario forma parte del Derecho fiscal toda vez que el derecho tributario contempla al conjunto de normas jurídicas que regulan a las contribuciones ( tributos ), el Derecho Fiscal es mayormente amplio ya que no solo regula los tributos sino los demás ingresos que puede percibir el estado provenientes de los particulares.

·         Elementos de la Relación Tributaria

La relación tributaria está conformada de figuras jurídicas que le dan nacimiento, las cuales establecen por ejemplo, en que momento nace la obligación de pagar contribuciones, los sujetos y objetos que intervienen. Estableciendo como principales elementos de la relación tributaria los siguientes:

-          Sujeto à se divide en 2

o   Sujeto Activo à Representado en este caso por el Estado quien tiene la facultad de exigir el pago de contribuciones.

o   Sujeto Pasivo à El particular, aquellas personas que se ubican en el supuesto establecido por las leyes fiscales que dan nacimiento a su obligación de hacer a favor del sujeto activo ( Estado ) el pago de contribuciones.

-          Objeto à Es la materia, acto, actividad sobre la cual recae la obligación, es decir, la situación jurídica de hecho que establece el nacimiento de la obligación de pagar el tributo. Por citar algunos ejemplos, la percepción de un salario, el recibir el pago de un honorario, entre muchas otras.

-          Base à Es la cantidad, valor, cuantía a la cual se le aplica la tasa para determinar un tributo.

-          Tasa, tarifa o cuota à Es la unidad o medida que puede estar expresada en porcentaje o en cantidades previamente establecidas, pueden ser fijas o progresivas y establecen el punto de partida para el cobro de una contribución. Dicha unidad se le aplica a la base para determinar el tributo.

-          Existen otros elementos como lo son: el momento de causación del impuesto, es decir el momento en que la conducta del sujeto pasivo encuadra con la hipótesis prevista en la ley para generar la obligación del pago de la contribución, o algunos otros como las fechas de pago o incluso los medios de pago de los tributos.

¿Cómo se clasifican las contribuciones?

La clasificación de las contribuciones las establece el Código Fiscal de la Federación en su artículo 2, el cual establece 4 tipos de contribuciones a saber:

I.                    Impuestosà Son las contribuciones establecidas en ley que deben pagar las personas físicas y morales  cuando se encuentren en la situación de hecho o jurídica prevista por la ley y que sean distintas a las establecidas en las fracciones II, III Y IV de este artículo.

II.                  Aportaciones de Seguridad Social à Contribuciones establecidas en Ley a cargo de personas que son sustituidas por el estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de Seguridad Social o a las personas que se benefician en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo estado.

III.                Contribuciones de mejoras à Contribuciones establecidas en ley, a cargo de personas físicas y morales que se ven beneficiadas directamente por una obra pública.

IV.                Derechos àContribuciones establecidas en ley por el uso o aprovechamiento de los bienes de dominio público, así como por recibir servicios que presta el estado en funciones de derecho público. Excepto cuando se presten por organismos descentralizados u órganos desconcentrados cuando en este último caso se trate de contraprestaciones que no se encuentran previstas en la ley federal de derechos.

·         Tipos de Impuestos

De los 4 tipos de contribuciones la primera de ellas es la que quizá más interés despierta entre profesionistas, empresarios y demás gente vinculada al mundo fiscal, en virtud de esto, analicemos brevemente la clasificación de los impuestos atendiendo a su naturaleza:

I.                    Impuestos Directos e Indirectos à para clasificar los distintos impuestos dentro de estas 2 categorías debemos atender a la incidencia de la carga tributaria en el patrimonio de las personas, es decir, de qué forma incide el impuesto en el patrimonio de las personas.

Serán Directos los impuestos cuando la carga económica del tributo recae directamente en el patrimonio  de quien lo causa. Es decir el sujeto que genera la riqueza es quien directamente pagará dicho impuesto. Tenemos como ejemplo claro de esto el Impuesto Sobre la Renta.

Por el contrario será Indirecto el impuesto cuando la carga económica tributaria recae en un tercero, no obstante que quien lo enterará ( pagará ) al fisco sea la persona que participa en las cadenas de traslación del mismo, dicho en otras palabras, la carga económica en este tipo de impuestos incide en el consumidor final, en tanto que el productor o prestador del servicio únicamente trasladará dicho impuesto al consumidor final, sin embargo dicho productor será quien entere el impuesto a la autoridad hacendaria. Ejemplo de esto, tenemos el Impuesto al Valor Agregado.

II.                  Impuestos Reales y Personalesà Los impuestos reales se caracterizan en que su objeto recae sobre un derecho real ( poder jurídico o derecho que se ejerce sobre un bien para obtener el grado de aprovechamiento que autoriza el titulo legal ) Ejemplo : Impuesto Predial, en tanto en el Impuesto Personal el objeto recae en un sujeto.

III.                Impuestos Advalorem y valorativos representativos à La base del impuesto Advalorem es el valor intrínseco del bien. Ejemplo de esto, el impuesto sobre Tenencia Vehicular. Mientras el impuesto valorativo representativo su base recae de igual manera sobre el valor del bien, pero tomando en cuenta elementos subjetivos tales como la depreciación del bien. Ejemplo de esto lo era el abrogado Impuesto al Activo.

Como podemos ver resulta por demás necesario conocer las figuras básicas del Derecho Fiscal a lo largo de las siguientes aportaciones analizaremos mas tópicos básicos que nos van a dar los elementos necesarios para poder conocer más a fondo las raíces de esta materia.

TRATAMIENTO FISCAL DE LOS DIVIDENDOS

Dentro de nuestro sistema Fiscal Mexicano, la Ley del impuesto Sobre la Renta, regula desde luego la figura de los dividendos y establece la obligación del pago de dicho impuesto a las Personas físicas que los reciben y a las Personas Morales que los distribuyen. Durante la presente aportación analizaremos el tratamiento fiscal que se le debe dar a la distribución de dividendos por parte de Personas Morales, así como el tratamiento fiscal de las personas físicas que reciben dividendos en virtud de ser accionistas de una persona moral, haciendo la aclaración que en el presente artículo nos enfocaremos a los residentes en México.

Para comenzar, es importante mencionar que es un dividendo, entendiendo por este la cuota que corresponde a cada acción en la distribución de ganancias o utilidades dentro de una sociedad mercantil, las cuales se entregan a los accionistas de la sociedad, quienes son los titulares de las acciones que representan el capital de la misma.

Ahora bien, debemos destacar que la legislación mercantil, dentro de la que se encuentra la Ley General de Sociedades Mercantiles, regula la figura de distribución de utilidades por parte de las sociedades mercantiles, y es justo al darse este supuesto, cuando la Ley del Impuesto Sobre la Renta obliga a las personas a pagar dicho impuesto por los dividendos distribuidos y recibidos dependiendo el caso.

I.                    PERSONAS MORALES

El título II de la Ley del impuesto Sobre la Renta regula a las personas morales, y con relación a la distribución de dividendos la propia ley establece que el Impuesto Sobre la Renta por dividendos lo deberá pagar la persona moral que distribuye los dividendos, no quien los recibe, ya que los dividendos que perciben las personas morales de otras personas morales residentes en México no se consideran ingresos acumulables para efectos de la Ley del impuesto Sobre la Renta en términos del último párrafo del artículo 17 de la LISR:

“TÍTULO II DE LAS PERSONAS MORALES DISPOSICIONES GENERALES
CAPÍTULO I DE LOS INGRESOS
Artículo 17

…

NO SERAN ACUMULABLES PARA LOS CONTRIBUYENTES DE ESTE TITULO, LOS INGRESOS POR DIVIDENDOS O UTILIDADES QUE PERCIBAN DE OTRAS PERSONAS MORALES RESIDENTES EN MEXICO. SIN EMBARGO, ESTOS INGRESOS INCREMENTARAN LA RENTA GRAVABLE A QUE SE REFIERE EL ARTICULO 16 DE ESTA LEY. “

En este tenor, es importante tomar en cuenta en que supuestos se debe pagar el Impuesto Sobre la Renta por los dividendos distribuidos por persona moral, para lo cual debemos atender a lo establecido en el artículo 11 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, precepto legal que establece la obligación de pagar el impuesto en el caso de distribución de dividendos.

El primer supuesto que establece la obligación de las Personas Morales de pagar el ISR por la distribución de dividendos se presenta cuando la Persona Moral distribuyen dividendos o utilidades Que no provienen de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN)  en términos del artículo 88 de la LISR.

El segundo supuesto de conformidad con los artículos 11 y 89 de la LISR se da cuando se realizan reembolsos por reducción de capital que se consideren dividendos gravados en términos de los artículos señalados que no provengan de la CUFIN.

Otro supuesto en el que se realizará el pago del impuesto por distribución de dividendos o utilidades, se da cuando se distribuyen dividendos o utilidades que provienen de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida ( CUFINRE), en términos del artículo Segundo transitorio Fracción XLV de la LISR 2002, el cual establece que cuando una Persona Moral distribuye Dividendos, primero se distribuyen los provenientes de la CUFINRE.

Estos son los supuestos en los que se causa un ISR por distribución de dividendos, lo que conlleva a que todos aquellos dividendos o utilidades distribuidas que provengan de la CUFIN No causan Impuesto Sobre la Renta.

El objetivo del presente artículo es analizar el tratamiento fiscal en la distribución de dividendos o utilidades, por lo que en próximas aportaciones analizaremos las Cuentas de Utilidad Fiscal Neta y su forma de determinarla.

Señala el artículo 11 de la LISR que las Personas Morales que distribuyan dividendos o utilidades deberán calcular y enterar el impuesto que corresponda a los mismos, aplicando la tasa establecida en el artículo 10 de esta ley ( tomando en cuenta las tasas vigentes para el ejercicio 2011) para estos efectos, los dividendos o utilidades distribuidos se adicionarán con el Impuesto Sobre la Renta que se deba pagar en términos de este artículo.

Así mismo señala que para determinar el impuesto que se debe adicionar a los dividendos o utilidades, estos se deberán multiplicar por el factor de 1.4286 ( correspondiente a las tasa del 30%) y al resultado se le aplicará la tasa establecida en el artículo 10 de esta Ley.

El impuesto correspondiente a las utilidades distribuidas a que se refiere el artículo 89 de la LISR se calculará en términos de dicho precepto, es decir cuando se realicen reembolsos por reducciones de capital, situación que será analizada en próximos artículos.

Ahora bien, vamos a ejemplificar un cálculo de ISR por la distribución del dividendo en términos del artículo 11 de la LISR:

•          DIVIDENDO DISTRIBUIDO AÑO 2010         70 000

•          MAS

•          ISR QUE SE DEBA PAGAR (adicion)             30 000

•          DIVIDENDO EN TERMINOS DEL ART. 11  100,000

•          TASA ART. 10 LISR                                        X 30%

•          IMPUESTO POR DIVIDENDO                      30,000

•          DETERMINACION DEL IMPUESTO QUE SE DEBE ADICIONAR

•          DIVIDENDO             70 000

•          POR  FACTOR          1.4286

•          RESULTADO           100,000

•          X 30 %  (TASA)        30,000

Ahora bien, cuando las personas morales distribuyan dividendos o utilidades gravados por las que se deba pagar el impuesto, tendrán derecho a acreditar dicho impuesto contra el ISR del ejercicio que resulte a cargo de la persona moral  en el ejercicio en que se pague el impuesto o en los dos ejercicios inmediatos siguientes, incluso en este último caso contra los pagos provisionales.

De esta disposición igualmente se desprende que para efectos del artículo 88 de las LISR en el ejercicio en que se acrediten el impuesto, los contribuyentes deberán disminuir de la Utilidad Fiscal Neta ( UFIN) la cantidad que resulte de dividir el impuesto acreditado entre el factor 0.4286, a esto se le conoce en la práctica como el desdoblamiento del impuesto.

En virtud de esto, la disposición nos establece por un lado el derecho de acreditar el impuesto pagado por la distribución de dividendos y por otro lado la obligación de disminuir el desdoblamiento del impuesto de la UFIN.

II.                  PERSONAS FISICAS

Ahora bien, es oportuno comentar que tratamiento fiscal se debe dar a los dividendos que perciben las personas físicas en este caso en su calidad de socios accionistas de las personas morales que los distribuyen.

Para estos efectos debemos acudir al artículo 165 de la LISR, precepto que regula los ingresos de las personas físicas percibidos por dividendos y en general por las ganancias distribuidas por personas morales. En este caso procederemos a analizar un ejemplo de cómo se debe calcular el impuesto anual de una persona física que percibe únicamente ingresos por dividendos:

Ingreso acumulable por dividendos percibidos                                     100,000

Mas:

*ISR pagado por la sociedad que distribuyó el dividendo

( 100,000 x 1.4286 x 30% )                                                                          42,858

Total acumulable                                                                                      142,858

Menos:

Deducciones personales (Art. 176LISR)                                                    (15000)

Base del ISR                                                                                               127,858

Se le aplica la tarifa del 177 LISR

ISR                                                                                                                14,001

Menos:

Acreditamiento de ISR pagado por la sociedad                                     ( 42,858)

Saldo a favor                                                                                             (28,857)

Señala el precepto en mención que las personas físicas podrán acreditar contra el impuesto anual, el ISR que pagó la Sociedad que le distribuyó los dividendos, siempre y cuando además de acumular a sus ingresos el dividendo percibido, acumule de igual manera el impuesto pagado por la sociedad.

De esta manera en términos muy sencillos analizamos el tratamiento fiscal de la distribución de dividendos por las personas morales, así como el tratamiento por la obtención de dividendos por las personas físicas, señalando que en próximas aportaciones analizaremos el tratamiento fiscal en reembolsos por reducciones de capital, así como la distribución de dividendos que provienen de la CUFINRE.

ALGUNAS RECOMENDACIONES PARA UNA ADECUADA DEFENSA FISCAL EN CONTRA DE LAS MULTAS DIOT Y OTRAS EMITIDAS POR LA ADMINISTRACIÓN LOCAL DE SERVICIOS AL CONTRIBUYENTE. ( 2a. PARTE).

Con relación a lo mencionado anteriormente, en los últimos 3 años, las Administraciones Locales de Servicios al Contribuyente del Servicio de Administración Tributaria han saturado a los contribuyentes con  requerimientos por supuestos incumplimientos a la presentación de declaraciones informativas de operaciones con terceros (DIOT) y en consecuencia, los han sancionado con multas que actualmente la de menor cuantía es de $ 8,410.00 por declaración y por periodo, situación que ha generado una molestia general en el sector empresarial.

Comentábamos de igual forma, respecto al derecho que tienen los contribuyentes de defenderse ante la inconformidad que les genera la imposición de este tipo de sanciones, al respecto comenzamos a señalar algunas recomendaciones para elaborar un medio de defensa adecuado para la impugnación de las referidas multas.

A continuación y brevemente señalaré algunas otras recomendaciones y situaciones que pueden surgir cuando la autoridad determina este tipo de multas, que nos pueden servir de apoyo para elaborar diversos agravios en contra de este tipo de actos:

Incompetencia de la autoridad emisora à  El artículo 16 de nuestra carta magna en su primer párrafo establece lo siguiente:

“Nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente, que funde y motive la causa legal del procedimiento.”

(El énfasis es nuestro)

De lo anterior se desprende que para que un acto de autoridad cumpla con el principio de legalidad establecido en el precepto transcrito, uno de los requisitos trascendentales es que dicho acto sea emitido por una autoridad competente, es decir, por una autoridad a la cual la ley le otorga las facultades necesarias para emitir determinado acto. Ahora bien, para que una autoridad se ostente como competente para emitir un acto, en este caso una multa fiscal, es imperativo para dicha autoridad, el hecho de que tenga que fundar  debidamente su competencia, esto en virtud de que el contribuyente debe tener plena certeza jurídica de que una ley le otorga facultades suficientes a dicha autoridad fiscal para determinar las multas con las que lo pretende sancionar, de ahí que sea imperativo para las autoridades el fundar debidamente su competencia, señalando el precepto legal exacto que le otorga plenas facultades para emitir el acto administrativo de molestia, en este caso la determinación de la multa de carácter fiscal.

Al momento de elaborar un medio de defensa fiscal en contra de una multa DIOT, es muy recomendable hacer un análisis minucioso del oficio que contiene dichas multas, poniendo gran énfasis en la fundamentación de la competencia de la autoridad fiscal, en este caso de las Administraciones Locales de Servicios al Contribuyente, recordando que existe competencia por razón del territorio, por razón del grado, de la cuantía y competencia material, con relación a esta última veamos el siguiente ejemplo de un oficio  emitido con errores en la fundamentación de la competencia de la autoridad, es decir existe una ausencia o una indebida fundamentación de su actuar lo que puede llevar a obtener una sentencia favorable al contribuyente.  

Por lo general los oficios que contienen dichas multas vienen signados por el Subadministrador de la Administración Local de Servicios al Contribuyente tal y como vemos en la siguiente transcripción:

“Por ausencia del Administrador Local de Servicios al Contribuyente del Centro del D.F. con fundamento en los artículos 2, 8 cuarto párrafo y 16 apartado C Fracción II, 8 quinto párrafo y 16 segundo y último párrafo del reglamento interno del Servicio de Administración Tributaria, publicado en el Diario Oficial de la Federación el día 22 de Octubre de 2007, en vigor a partir del 23 de diciembre de dicho año, modificado mediante publicación realizada en el citado Órgano Oficial de Difusión  el día 29 de abril de 2010, en vigor a partir del día 30 del mismo mes y año en Suplencia del Administrador Local de Servicios al Contribuyente del Centro del Distrito Federal, firma el Subadministrador de la Administración Local del Centro del Distrito Federal.”

De lo anteriormente transcrito podemos desprender 2 situaciones: la primera es que el Subadministrador de la Administración Local de Servicios al Contribuyente en este caso del Centro del D.F. fundamenta su actuar en el artículo 16 apartado C Fracción II del reglamento interior del Servicio de Administración Tributaria y al realizar un análisis de dicho reglamento nos encontramos con que el referido artículo 16 no consta de apartados, por lo que no existe el apartado C y en consecuencia la Fracción II de dicho apartado, sin embargo la segunda situación y aún más importante es que fundamenta sus facultades en el artículo 16 segundo y último párrafo del citado reglamento interior, situación de la que se desprende una ausencia de fundamentación de la competencia del  servidor que signa las multas en ausencia del Administrador Local de Servicios al Contribuyente, en virtud de lo siguiente:

 El referido artículo 16 señala lo siguiente:

“Artículo 16.- Compete a las Administraciones Locales de Servicios al Contribuyente dentro de la circunscripción territorial que a cada una corresponda, ejercer las facultades señaladas en las fracciones I, III, IV, V, VI, VIII, IX, XI, XII, XIV, XVII, XVIII, XX, XXIII, XXIV, XXV, XXVI, XXXII, XXXIII, XXXIV, XXXVI, XXXVII, XXXIX, XL, XLI, XLII, XLIII, XLV, XLVI y XLVII del artículo 14 de este Reglamento.

Compete a las Subadministraciones Locales de Servicios al Contribuyente, dentro de la circunscripción territorial que corresponda a la Administración Local a la que se encuentran adscritas, ejercer las siguientes facultades:

I.- La señalada en la fracción XL del artículo 14 de este Reglamento.

II.- Prestar, a través de diversos canales de atención a los contribuyentes, los servicios de asistencia en el cumplimiento de las obligaciones fiscales y aduaneras, así como darles a conocer sus derechos.

III.- Verificar el exacto cumplimiento de las obligaciones en materia de inscripción y actualización del Registro Federal de Contribuyentes; requerir la presentación de avisos, solicitudes y demás documentos autorizados en materia de Registro Federal de Contribuyentes, cuando los obligados no lo hagan en los plazos respectivos; tramitar y resolver las solicitudes de aclaraciones que presenten los contribuyentes en esta materia, así como requerir la rectificación de errores u omisiones contenidos en los citados documentos.

IV.- Tramitar y resolver las solicitudes de aclaración que presenten los contribuyentes sobre problemas relacionados con la presentación de declaraciones, imposición de multas, requerimientos, solicitudes y avisos al Registro Federal de Contribuyentes.

Las Administraciones Locales de Servicios al Contribuyente estarán a cargo de un Administrador Local, auxiliado en el ejercicio de sus facultades por los Subadministradores, Jefes de Departamento, así como por el personal que se requiera para satisfacer las necesidades del servicio.”

Ahora bien, del análisis del precepto transcrito  se desprende que el segundo y último párrafo del citado artículo 16 no establecen facultad alguna por parte del subadministrador de la Administración Local de Servicios al Contribuyente para determinar multas fiscales, luego entonces, si la autoridad se limita a señalar como fundamento de su actuar el segundo y el último párrafo del artículo 16 del reglamento, resulta a todas luces ilegal la emisión de dichas multas al no existir en el oficio que determinó las multas fundamento legal que otorgue facultades a dicho funcionario para emitir dichos actos que pretende imponerle al contribuyente.  Situación que trae como consecuencia un fallo favorable al contribuyente.

Fundamentación y motivación de las multas à Al elaborar un medio de defensa en contra de la determinación de este tipo de multas, debemos ser cuidadosos en analizar la fundamentación y motivación de las mismas, en virtud de que suele presentar una indebida fundamentación que trae como consecuencia el decretar la nulidad lisa y llana de las multas impugnadas, solo por mencionar algunos argumentos, que diversos colegas y un servidor hemos utilizado al impugnar este tipo de multas tales como el siguiente:

Los oficios que determinan las multas señalan lo siguiente:

“EL SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA DETERMINÓ POR HABER PRESENTADO LA INFORMACIÓN MENSUAL DE OPERACIONES CON TERCEROS CORRESPONDIENTE AL MES DE NOVIEMBRE DE 2009 A REQUERIMIENTO DE LA AUTORIDAD  NO. XXXXXXXXXXX  QUE SE NOTIFICÓ EL DIA XXXXXXXXXXXX”

Ahora bien, la autoridad fundamenta la determinación de las multas en los artículos 81 Fracción XXVI y 82 Fracción XXVI ambos del Código Fiscal de la Federación.

“ARTICULO 81. SON INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACION DE PAGO DE LAS CONTRIBUCIONES, ASI COMO DE PRESENTACION DE DECLARACIONES, SOLICITUDES, DOCUMENTACION, AVISOS, INFORMACION O EXPEDIR CONSTANCIAS

…

XXVI. NO PROPORCIONAR LA INFORMACION A QUE SE REFIERE LA FRACCION VIII DEL ARTICULO 32 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO A TRAVES DE LOS MEDIOS, FORMATOS ELECTRONICOS Y PLAZOS ESTABLECIDOS EN DICHA LEY, O PRESENTARLA INCOMPLETA O CON ERRORES…”

“ARTICULO 82. A QUIEN COMETA LAS INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACION DE PRESENTAR DECLARACIONES, SOLICITUDES, DOCUMENTACION, AVISOS O INFORMACION, ASI COMO DE EXPEDIR CONSTANCIAS A QUE SE REFIERE EL ARTICULO 81 DE ESTE CODIGO, SE IMPONDRAN LAS SIGUIENTES MULTAS:

…

XXVI. DE $8,410.00 A $16,820.00, A LA ESTABLECIDA EN LA FRACCION XXVI…” (Cantidades actualizadas)

De lo anterior podemos desprender que la autoridad está pretendiendo sancionar la conducta consistente en presentar  las DIOT a requerimiento de la autoridad y fundamenta la infracción en el artículo 81 Fracción XXVI y la sanción en el artículo 82 Fracción XXVI, ambos del Código Fiscal de la Federación, sin embargo del análisis del primer precepto señalado podemos notar que  infracciona diversas conductas pero la presentación de la declaración a requerimiento de autoridad no está contemplada en dicho artículo, por lo que no existe una debida fundamentación de la conducta que pretende sancionar la autoridad fiscal y por ende la sanción del artículo 82 Fracción XXVI que es consecuencia de la infracción del artículo 81 Fracción XXVI de igual manera es inaplicable para la conducta que pretende sancionar el SAT, en consecuencia se debe declarar su nulidad lisa y llana.

De todo lo anteriormente mencionado, podemos concluir que el contribuyente se puede encontrar con diversas situaciones que le den elementos de defensa, para la adecuada impugnación de estas multas, por lo que reitero que se debe analizar minuciosamente el oficio que contiene las multas y no solo basarse en formatos o machotes de demandas, en virtud de que cada asunto es diferente y se le debe dar la atención personalizada que merece.